ŽURNĀLS Tiesību prakse

1. nodaļa. Nodokļu un muitas tiesības

Nodokļu maksātāja neinformēšana par nodokļa pārmaksas novirzīšanu nodokļu parāda segšanai ir procesuāla darbība un nav atsevišķi pārsūdzama administratīvajā tiesā

Senāta ALD 2008. gada 26. novembra lēmums lietā Nr. SKA-837/2008

Lietas apstākļi

Lietā tika izšķirts jautājums, vai pieteicējas neinformēšana par nodokļa pārmaksas novirzīšanu pieteicējas nodokļa parāda segšanai ir faktiskā rīcība.

Senāta atziņas

Senāts atzina, ka ne katra normatīvajā aktā noteiktā iestādes pienākuma neizpilde ir uzskatāma par iestādes faktisko rīcību, kas ir pārsūdzama administratīvā procesa kārtībā. Lai Valsts ieņēmumu dienesta rīcību, nepaziņojot pieteicējai par izveidojušās pārmaksas novirzīšanu pieteicējas nodokļa parāda segšanai, atzītu par faktisko rīcību, tai pašai par sevi jārada tiešas faktiskās sekas. Ja ir uzsākts administratīvais process, kura rezultātā tiek izdots administratīvais akts, atsevišķas iestādes darbības vai bezdarbības šā procesa ietvaros neveido patstāvīgu faktisko rīcību (sal. Senāta 2008. gada 11. novembra lēmumu lietā Nr. SKA-787/2008). Secinot, ka administratīvā akta paziņošana ir procesuāla darbība, tā nav faktiskā rīcība Administratīvā procesa likuma 89. panta izpratnē. Procesuālās darbības ir pārbaudāmas kopā ar pašu administratīvo aktu, tas ir, konkrētajā gadījumā – ar lēmumu par pārmaksu. Līdz ar to administratīvā procesa kārtībā tiesā atsevišķi nav iespējams pārbaudīt procesuālās darbības saistībā ar šo administratīvo aktu, tas ir, tā paziņošanas tiesiskumu.

Nodokļu administrācijai dokumentu pieprasījums ir jāizteic skaidrāk, lai nodokļu maksātājs varētu saprast, kādi dokumenti tiek prasīti

Senāta ALD 2008. gada 20. novembra spriedums lietā Nr. SKA-494/2008

Lietas apstākļi

Pieteicējs ieveda Latvijā automašīnu no Vācijas un pie ievešanas nomaksāja muitas nodokli, taču Valsts ieņēmumu dienests neatzina pieteicēja norādīto automašīnas vērtību, kas bija aprēķināta saskaņā ar darījuma vērtību, un pieprasīja papildu dokumentus, taču nenorādīja, kādus. Lietā tika izvērtēta īpašo gadījumu novērtēšanas metodes piemērojamība, iestādes lēmuma pamatojuma trūkums kā procesuāls pārkāpums.

Senāta atziņa

Muitas likuma 161. pants noteic, ka muitas maksājumu aprēķināšanā par pamatu tiek ņemta preču muitas vērtība. Muitas likumā ir paredzētas šādas ievesto preču muitas vērtības noteikšanas metodes: preču novērtēšana pēc darījuma vērtības (165. pants); vienādu vai līdzīgu preču novērtēšanas metode (166. pants); īpašo gadījumu novērtēšanas metode (167. pants). Atbilstoši Muitas likuma 167. pantam īpašo gadījumu novērtēšanas metodi var piemērot, ja novērtējamo preču muitas vērtību nevar noteikt saskaņā ar šā likuma 165. un 166. pantā paredzētajām metodēm. Kā atzinis Senāts, īpašo gadījumu novērtēšanas metode ir izņēmuma metode, kura ir piemērojama tad, ja muitas vērtību nevar noteikt pēc citām novērtēšanas metodēm (sk. Senāta 2005. gada 8. februāra sprieduma lietā Nr. SKA-20 14. punktu).

Saistībā ar Valsts ieņēmumu dienesta papildus aprēķinātajiem nodokļu maksājumiem Senāts ir atzinis, ka dienestam ir pietiekami skaidri jāizsaka savi iebildumi. Nodokļu administrācija nevar zināt visus iespējamos pierādījumus, kādus persona varētu iesniegt, tomēr tai savus iebildumus vajadzētu formulēt pēc iespējas skaidrāk un saprotamāk personai (sk. Senāta 2007. gada 3. maija sprieduma lietā Nr. SKA-135/2007 11.5. punktu). Pamatojuma trūkums, skatot pieteikumu par administratīvā akta atcelšanu, var tikt uzskatīts gan par tik būtisku procesuālu pārkāpumu, ka tā dēļ administratīvais akts ir atceļams, gan par tādu pārkāpumu, kurš norādāms kā administratīvā akta trūkums, bet kurš pats par sevi nerada tādas tiesiskās sekas kā administratīvā akta atcelšana. Tas izvērtējams katrā konkrētajā gadījumā. Senāts attiecībā uz kritērijiem iestādes lēmuma pamatojumam norādījis divus apstākļus, kuri ir ņemami vērā: 1) vai saprātīgs administratīvā akta adresāts no attiecīgā administratīvā akta pamatojuma varēja saprast, kāpēc attiecībā uz viņu izdots konkrētā satura administratīvais akts; 2) vai tiesa, pārbaudot attiecīgā administratīvā akta tiesiskumu, balstoties uz tā pamatojumu, var secināt, ka pamatojums attaisno adresātam uzlikto pienākumu (sk. Senāta 2006. gada 14. novembra sprieduma lietā Nr. SKA-432/2006 10. punktu).

Ievērojot pieteicēja visas tiesvedības laikā konsekventi izteikto argumentu, ka no pieņemtajiem Valsts ieņēmumu dienesta lēmumiem viņš nav sapratis, kāpēc muitas vērtība netiek aprēķināta saskaņā ar darījuma vērtību, kādi dokumenti papildus bija nepieciešami, lai tā tiktu aprēķināta saskaņā ar šo muitas vērtības noteikšanas metodi, Senāts uzskatīja, ka izskatāmajā lietā vispirms ir jāizvērtē administratīvā akta pamatojuma pietiekamība. Tā kā apgabaltiesa šādu vērtējumu nav veikusi, bet tas var ietekmēt lietas iznākumu, tās spriedums ir atceļams.

Muitas iestādei ir tiesības izvēlēties kontroles pasākumus preču kombinētās nomenklatūras koda noteikšanai. Prettiesisku muitas iestādes lēmumu tiesa var tikai atcelt, taču nevar ne pati noteikt muitas maksājumu apmēru, ne uzdot pārrēķināt muitas maksājumus

Senāta ALD 2008. gada 28. novembra spriedums lietā Nr. SKA-536/2008

Lietas apstākļi

Lietā tika izšķirts strīds, vai Valsts ieņēmumu dienesta Muitas pārvaldei, nosakot pēcmuitošanas pārbaudē Latvijas kombinētās nomenklatūras kodu, kā obligāts kontroles pasākums ir preces parauga analīzes. Citastarp Senāts lietā ir izvērtējis apgabaltiesas tiesības, atceļot pārsūdzēto Valsts ieņēmumu dienesta lēmumu, uzdot iestādei izdot administratīvo aktu atbilstoši spriedumā konstatētajam, respektīvi, pārrēķināt iepriekš noteiktos muitas maksājumus.

Senāta atziņas

Senāts secināja: ja muitas iestāde var noteikt preces izcelsmi un noteikt tai attiecīgu kombinētās nomenklatūras kodu saskaņā ar dokumentiem, tad tai nav pamata papildus taisīt analīzes.

Attiecībā par otru jautājumu Senāts secināja, ka ne Administratīvā procesa likums, ne speciālās muitas vai nodokļu jautājumus reglamentējošās tiesību normas neparedz, ka, konstatējot pārsūdzētā lēmuma prettiesiskumu, tiesa uzdod iestādei lemt to pašu jautājumu un pieņemt lēmumu, kura saturu tiesa noteikusi spriedumā. Likums paredz lēmuma atcelšanu. Tikai Administratīvā procesa likuma 253. panta trešā daļa paredz, ka tiesa likumā paredzētajos gadījumos pati var grozīt administratīvo aktu un noteikt tā saturu. Bet arī šī norma šajā gadījumā nav piemērojama, jo nav speciālās tiesību normas, kas konkrētajā gadījumā dotu pilnvaras tiesai pašai noteikt muitas maksājumu apmēru.

Pašvaldības lēmums par nekustamā īpašuma nodokļa bezstrīdus piedziņu ir izpildrīkojums

Senāta ALD 2008. gada 4. novembra spriedums lietā Nr. SKA-340/2008

Lietas apstākļi

Senāts jau 2008. gada 13. oktobra spriedumā lietā Nr. SKA-327/2008 atzina, ka Valsts ieņēmumu dienesta lēmums par nodokļu maksājuma bezstrīdus piedziņu ir izpildrīkojums. Šajā lietā tika izšķirts, vai pašvaldības domes lēmums par nekustamā īpašuma nodokļa bezstrīdus piedziņu ir izpildrīkojums.

Senāta atziņas

Senāts atzina, ka arī likuma "Par nodokļiem un nodevām" 37.¹ panta pirmās daļas vārdiskā redakcija aptver gan lēmumus par nodokļu aprēķinu, gan lēmumus par šo nodokļu piedziņu (izpildu lēmumus), attiecinot uz tiem vienādas tiesiskās sekas – tie pārsūdzami kārtībā, kāda noteikta administratīvo aktu pārsūdzēšanai. Administratīvajā tiesā tiesiskuma kontrolei būs pakļaujami gan lēmumi par nodokļa aprēķinu, gan lēmumi par nodokļa piedziņu, lai gan attiecībā uz pēdējiem pēc būtības pārbaudāma vairs tikai pati izpilde. Taču likuma "Par nodokļiem un nodevām" 37.¹ panta pirmās daļas mērķis ir nodrošināt privātpersonai tiesības uz taisnīgu tiesu un šādas tiesības nodrošina Administratīvā procesa likums. Administratīvā procesa likums nodala administratīvo aktu pārbaudi no izpildrīkojumu pārbaudes, pēdējo lēmumu kategoriju pieļaujot pārbaudīt vienīgi vienā tiesu instancē sūdzības kārtībā. Izpildes stadijā izpildāmais administratīvais akts netiek pakļauts tāda paša apjoma un satura kontrolei tiesā, kā tas būtu, pārbaudot administratīvā akta tiesiskumu pēc būtības (sk. Senāta 2008. gada 13. oktobra sprieduma lietā Nr. SKA-327/2008 10. punktu). Šāda kārtība nodrošina procesa efektivitāti, jo izpildrīkojuma kontroles lietā strīds par administratīvo aktu pēc būtības vairs nepastāv jeb ir atrisināts administratīvā akta kontroles lietā. Tāpēc Senāta ieskatā, pastāvot šādam Administratīvā procesa likuma regulējumam, likuma "Par nodokļiem un nodevām" 37.¹ panta pirmās daļas norāde uz vispārējo kārtību administratīvo aktu pārsūdzēšanai rada tik plašu tiesību normas tvērumu, ka tas vairs neatbilst pašas tiesību normas mērķim, kurš ir noteicams kontekstā ar Administratīvā procesa likuma un likuma "Par nodokļiem un nodevām" kopējiem regulējuma mērķiem. Līdz ar to Senāts saskatīja, ka likuma "Par nodokļiem un nodevām" 37.¹ panta pirmajai daļai ir jāpiemēro ierobežojums, paredzot, ka pašvaldības institūcijas amatpersonu lēmumi nodokļu jautājumos, kuri ir izpildrīkojumi, ir pārsūdzami Administratīvā procesa likuma 363.panta kārtībā. Ar šāda ierobežojuma ieviešanu tiek sasniegts gan likuma "Par nodokļiem un nodevām" 37.¹ panta pirmās daļas, gan arī Administratīvā procesa likuma D daļas saskanīgs mērķis nodrošināt tiesas kontroli pār pašvaldības institūcijas amatpersonu lēmumiem nodokļu jautājumos, t. i., izpildrīkojumu var pārbaudīt tiesā.

Tā kā pieteicējas pārsūdzētais lēmums ir lēmums par nodokļa parāda bezstrīdus piedziņu un atbilst izpildrīkojumam Administratīvā procesa likuma izpratnē, šāds lēmums nav administratīvais akts un kontrole tiesā pār to nav veicama kā par administratīvo aktu. Sūdzība par minēto lēmumu ir izskatāma Administratīvā procesa likuma 363. panta kārtībā pirmās instances tiesā, kuras nolēmums ir galīgs.

Pierādījumu izvērtējums priekšnodokļa atskaitīšanas lietā un secinājumu attiecināmība uz uzņēmumu ienākuma nodokļa aprēķināšanu

Senāta ALD 2008. gada 12. novembra rīcības sēdes lēmums lietā Nr. SKA-620/2008

Lietas apstākļi

Rīcības sēdē tika pārbaudīti kasācijas sūdzības argumenti par pierādījumu novērtējumu priekšnodokļa atskaitīšanas lietā un to attiecināmību uz uzņēmuma ienākuma nodokļa aprēķinu.

Senatoru kolēģijas atziņa

Senatoru kolēģija norādīja, ka kasācijas sūdzībā norādītajos jautājumos Senāts izveidojis stabilu judikatūru un atzinis, ka viens no priekšnoteikumiem, kam jāizpildās, lai persona varētu atskaitīt priekšnodokli, ir tas, ka preces reāli saņemtas tieši no tās personas, kura izrakstījusi nodokļa rēķinu.

Senatoru kolēģija norādīja, ka uz lietu attiecināmi ir ne tikai pierādījumi, kas tieši pierāda faktus, no kuriem atkarīgs lietas galaiznākums, bet arī pierādījumi, kas ir saistīti ar šiem faktiem un ļauj izdarīt secinājumus par tiem.