ŽURNĀLS Numura tēma

Pievienotās vērtības nodoklis (turpmāk – PVN) ir patēriņa nodoklis, ko pieskaita pie preces vai pakalpojuma cenas. Šī nodokļa darbības mehānisma pamatā ir tas, ka īstais nodokļa maksātājs ir pakalpojuma vai preces galējais patērētājs, kurš tās izmanto savām personiskajām vajadzībām. Tā kā PVN pēc savas būtības ir neitrāls, tie nodokļa maksātāji, kuri nodokli ir samaksājuši kādā no iepriekšējiem preces ražošanas vai pakalpojuma sniegšanas posmiem, ir tiesīgi atskaitīt PVN summas kā priekšnodokli.

No citas puses raugoties, valsts pienākums ir rūpēties par nodokļu iekasēšanu pilnā apmērā, tādēļ šī mērķa sasniegšanai valsts ievieš dažādus normatīvos un administratīvos pasākumus, arvien vairāk pastiprinot cīņu pret krāpšanu nodokļu jomā. Tomēr šiem pasākumiem ir jābūt samērīgiem, tostarp tādiem, kas nepārkāpj nodokļa maksātāja tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu, jo tas ir būtisks PVN darbības mehānisma elements. Gadījumā, ja nodokļu administrācija ir liegusi personai tiesības atskaitīt priekšnodokli no valsts budžetā maksājamās nodokļu summas, administratīvās tiesas kompetencē ir pārbaudīt, vai šāda valsts rīcība ir bijusi tiesiska jeb atbilstoša normatīvo aktu prasībām.

Tiesības atskaitīt priekšnodokli

PVN piemērošanas kārtību nosaka pēc darījuma ekonomiskās būtības. Tas nozīmē – ja darījums pēc tā satura ir uzskatāms par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu par atlīdzību, uz to ir attiecināmas PVN likuma¹ normas, un šādam darījumam tiek piemērots PVN. Savukārt priekšnodokļa atskaitīšana – kas ir PVN sistēmas neatņemama sastāvdaļa, ir PVN likumā² noteiktas nodokļa maksātāja tiesības.

Latvija kā Eiropas Savienības (turpmāk – ES) dalībvalsts ir iekļāvusies ES kopējā PVN sistēmā, kuras izveides tiesiskais pamats noteikts ar PVN direktīvu.³ Lai ES iekšējā tirgū nekavētu preču un pakalpojumu brīvu apriti un neradītu konkurences izkropļojumus, dalībvalstīm, izmantojot kopējo PVN sistēmu, ir izvirzītas konkrētas prasības. Tādēļ būtisku lomu PVN tiesiskajā regulējumā ieņem ES tiesības. Uz minēto norāda kaut vai tas, ka PVN likumā ir iekļautas tiesību normas, kas kopumā izriet no 15 direktīvām.

PVN tiesiskā regulējuma piemērošanā īpaši jāizceļ Eiropas Savienības Tiesas (turpmāk – EST) loma, kuras ekskluzīvā kompetencē ir interpretēt ES tiesības, tādējādi nodrošinot visās ES dalībvalstīs vienotu un pareizu to piemērošanu. Minētais izriet no Līguma par Eiropas Savienības darbību⁴ 267. panta, saskaņā ar kuru ir izveidota prejudiciālo nolēmumu procedūra. Tās ietvaros nacionālā tiesa var lūgt EST sniegt atbildes uz jautājumiem, kas tai ir radušies par ES tiesību aktu interpretāciju vai spēkā esību. Atbildes uz šiem jautājumiem EST sniedz prejudiciāla nolēmuma veidā, kurā ietvertais skaidrojums ir saistošs⁵ nacionālajai tiesai – izskatot konkrēto lietu, bet citām tiesām – izskatot līdzīgas lietas. Arī Administratīvā procesa likuma⁶ 15. panta ceturtajā daļā noteikts, ka, piemērojot ES tiesību normas, iestāde un tiesa ņem vērā EST judikatūru. Līdz šim Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments ir vērsies EST ar prejudiciāliem jautājumiem 42 gadījumos, no tiem deviņas reizes PVN jautājumos.⁷ Tieši prejudiciālo nolēmumu ietvaros EST ir atklājusi būtiskākās šī nodokļa iezīmes.

EST ir uzkrājusi bagātīgu judikatūru,⁸ kurā raksturota saikne starp priekšnodokļa atskaitīšanas tiesībām, no vienas puses, un pasākumiem, kurus valstis var uzskatīt par vajadzīgiem, lai nodrošinātu pareizu nodokļa iekasēšanu un novērstu krāpšanu, no otras puses. Šīs judikatūras pamatā ir atgādinājums, ka nodokļa maksātāja tiesībām atskaitīt PVN, par kura nomaksu tas ir atbildīgs, piemīt pamatprincipa raksturs. Tādējādi tiesības uz nodokļa atskaitīšanu principā nevar tikt ierobežotas un ir īstenojamas nekavējoties attiecībā uz visiem ar darījumiem saistītajiem priekšnodokļiem.⁹ Šīs tiesības rodas brīdī, kad atskaitāmais nodoklis kļūst iekasējams. Turklāt atskaitījumu sistēmas mērķis ir pilnībā atbrīvot uzņēmēju no visas saimnieciskās darbības ietvaros maksājamā vai samaksātā PVN. Tādējādi kopējā PVN sistēma nodrošina pilnīgu neitralitāti attiecībā uz nodokļa piemērošanu visiem saimnieciskajiem darījumiem neatkarīgi no šo darbību mērķiem vai rezultātiem, ja vien minētajām darbībām pašām par sevi ir piemērojams PVN.¹⁰

Priekšnoteikums tiesībām uz priekšnodokļa atskaitīšanu ir kā materiāltiesisko, tā formālo prasību ievērošana. Lai persona iegūtu tiesības atskaitīt priekšnodokli, ir svarīgi, lai tā, pirmkārt, būtu reģistrēta kā šī nodokļa maksātājs, otrkārt, lai nodokļa maksātājs būtu iepriekš izmantojis preces vai pakalpojumus, kas norādīti, lai pamatotu minētās tiesības, savām ar nodokli apliekamajām vajadzībām un lai iepriekš šīs preces būtu piegādājis vai pakalpojumus būtu sniedzis cits nodokļa maksātājs.